קיזוז מס שבח בעסקה חייבת: 2 דרכים להקטין את המס, ו-4 בדיקות לפני שמדווחים

הוצאות שהוצאתם כדי לרכוש את הנכס או כדי למכור אותו. חוק מיסוי מקרקעין מתיר לנכות אותן, והן מתווספות לעלות המוכרת של הנכס. ככל שהעלות המוכרת גבוהה יותר, השבח קטן יותר. הרשימה שבחוק פותחת במילה "לרבות", ורשות המסים הודיעה שהיא רואה בה רשימה פתוחה.

4 תנאים לכל הוצאה, לפי המדריך של רשות המסים למוכר ולרוכש: אתם הוצאתם אותה, היא נוגעת לנכס שנמכר, היא אינה כלולה כבר במחיר הרכישה, והיא אינה מותרת בניכוי במס הכנסה. להצהרה על המכירה מצרפים אסמכתה לכל הוצאה.

דוגמה להמחשה בלבד, במספרים עגולים ובלי ההתאמה למדד: קניתם ב-1,500,000 שקלים ומכרתם ב-2,200,000. בלי הוצאות, השבח הוא 700,000 שקלים. עם הוצאות מוכרות של 150,000 שקלים, העלות המוכרת עולה ל-1,650,000 והשבח יורד ל-550,000. כמה מס זה שווה? זה תלוי בנתונים של העסקה, ואת החישוב עושים מול המסמכים.

ואם הדירה הושכרה? לפי הנחיית רשות המסים משנת 2007, בדירה שהושכרה, אפילו בחלק מהתקופה, הוצאות שוטפות אינן מנוכות מהשבח, וגם חלק יחסי מההוצאות ברכישה (מס רכישה, תיווך, שכר טרחת עורך דין) אינו מוכר. דירה ששימשה כל התקופה למגורים שלכם ושל משפחתכם אינה בכלל הזה.

ושינוי אחד מהשנה האחרונה. החוק שולל ניכוי של תשלום שעוסק עצמו הוציא במסגרת עסקו, אם הוחלט שהתשלום הפר את החוק לצמצום השימוש במזומן ובשל ההפרה הוטל עיצום כספי. השלילה חלה על מה ששולם מ-1.1.2026. ההוראה מכוונת לעוסקים. במכירה של דירה פרטית היא בדרך כלל אינה עולה.

הרשימה כאן אינה סגורה. יש הוצאות נוספות שמוכרות, והן נבדקות מול המסמכים של העסקה. בבית צמוד קרקע נכנסת לחישוב גם שאלת הזכויות, ועליה כתבנו במאמר על מס שבח וזכויות בנייה בבית פרטי.

שורה תחתונה: ניכוי אינו הנחה במס. הוא מגדיל את העלות המוכרת, והשבח קטן בהתאם.

כן, בתנאים. חוק מיסוי מקרקעין מתיר לנכות מהשבח ריבית ריאלית על הלוואה, נוסף על ההוצאות הרגילות. התנאים מצטברים:

מהי ריבית ריאלית? לפי הוראת הביצוע של רשות המסים משנת 2003, זו התוספת ששילמתם על הקרן, בלי הפרשי ההצמדה למדד. גם דמי טיפול ועמלות, ריבית פיגורים, ביטוח חיים וביטוח הנכס נשארים בחוץ. הרשות דורשת אישורים שנתיים מהבנק על מה ששולם בפועל, ומכירה בהלוואה עד גובה מחיר הרכישה או ההשבחה.

קראתם שזה חל רק על נכס שנרכש מנובמבר 2001? כך היה בנוסח המקורי. ההגבלה בוטלה בתיקון משנת 2005, ומאמרים ישנים ברשת עדיין מציגים אותה.

ואם הדירה הושכרה במסלול הפטור ממס על שכר דירה? כאן רשות המסים מסרבת להכיר בריבית של תקופת ההשכרה. בקשה לאשר תובענה ייצוגית נגד העמדה הזו נדחתה בבית המשפט לעניינים מנהליים בתל אביב ביולי 2023.

שורה תחתונה: הריבית מוכרת רק על הלוואה שקשורה לנכס עצמו. שומרים את האישורים השנתיים מהבנק, מהשנה הראשונה.

לא מקזזים מס מול מס, אבל מס הרכישה כן נכנס לחישוב. רשות המסים מכירה במס הרכישה ששילמתם כשקניתם את הנכס כהוצאה שמנוכה מהשבח. החוק אינו מזכיר אותו בשמו. הניכוי נשען על הכלל של הוצאות רכישה ועל הנחיית הרשות, והוא מופיע במדריך שלה למוכר ולרוכש.

ובדירה שהושכרה, לפי הנחיית הרשות, חלק יחסי ממס הרכישה אינו מוכר.

ומי ששילם מס רכישה גבוה על דירה שנייה ומכר בזמן את הראשונה, שואל שאלה אחרת. עליה כתבנו במאמר על החזר מס רכישה על דירה חלופית.

שורה תחתונה: מס הרכישה הוא ניכוי, לא קיזוז. שומרים את אישור התשלום מיום הקנייה.

הפסד הון מקוזז מהשבח, והכלל פועל בשני הכיוונים. הפסד ממכירת ניירות ערך או מנכס אחר מופחת מהשבח. הפסד ממכירת מקרקעין מופחת מרווח הון אחר. לעניין הזה פקודת מס הכנסה רואה בשבח רווח הון:

"…לענין זה רואים שבח והפסד כמשמעותם בחוק מיסוי מקרקעין, התשכ"ג-1963, כאילו היו ריווח הון או הפסד הון, לפי הענין." — פקודת מס הכנסה [נוסח חדש], התשכ"א-1961

מול מה מקזזים קודם? קודם מול השבח הריאלי, שקל מול שקל. השבח הריאלי הוא השבח אחרי שהורידו ממנו את החלק שנובע מעליית המדד. אם נשארה יתרת הפסד, היא מקוזזת מול הסכום האינפלציוני החייב, ביחס של שקל אחד מול 3.5 שקלים. לפי המדריך של רשות המסים, הסכום האינפלציוני החייב הוא החלק האינפלציוני שנצבר מיום הרכישה ועד סוף 1993. מה שנצבר מ-1994 הוא סכום אינפלציוני פטור.

ומה נחשב הפסד במקרקעין? גם את זה החוק מגדיר, ובמילים הפוכות מהגדרת השבח:

"הסכום שבו עולה יתרת שווי הרכישה על שווי המכירה" — חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963

כאן שני המסלולים נפגשים. יתרת שווי הרכישה היא מחיר הרכישה בתוספת הניכויים. לכן ניכויים גדולים יכולים להפוך רווח קטן להפסד, וההפסד הזה מקוזז מול רווח הון אחר.

דוגמה להמחשה בלבד, בהנחה שכל השבח ריאלי: השבח במכירה הוא 550,000 שקלים. באותה שנת מס הפסדתם 100,000 שקלים במכירת ניירות ערך. אחרי הקיזוז נשאר שבח של 450,000 שקלים.

מי בוחר מול איזה רווח לקזז? לפי חוזר מס הכנסה 10/2025 של רשות המסים, מיום 27.11.2025, תקנות שיקבעו סדר קיזוז לא הותקנו, ולכן הבחירה בידי הנישום: רווח הון, שבח מקרקעין, ובהפסד מניירות ערך גם ריבית ודיבידנד מניירות ערך. חריג אחד קבוע בפקודה: הפסד מנכס בחו"ל מקוזז קודם מול רווח הון בחו"ל. ולפי אותו חוזר, קודם מקזזים, ורק אחר כך מבקשים פריסה של השבח שנשאר על פני כמה שנות מס.

הקיזוז עובר דרך הדוח השנתי למס הכנסה. את החישוב ואת הבחירה עושים עם רואה החשבון או יועץ המס שמגיש את הדוח.

שורה תחתונה: הפסד הון מופחת מהשבח אחרי שהשבח כבר חושב. קודם מנכים הוצאות, אחר כך מקזזים הפסד.

כן, אם הוגש עליו דוח. לפי פקודת מס הכנסה, הפסד הון שלא קוזז בשנה שבה נוצר עובר לשנים הבאות, שנה אחר שנה, ומקוזז מול רווח הון בלבד, ושבח בכלל זה. עד 2002 הייתה לכך תקרה של 7 שנים. היא בוטלה, והיום אין בחוק מגבלת שנים. התנאי שנשאר: דוח שנתי לפקיד השומה על שנת ההפסד.

ובכיוון ההפוך? לא. לפי רשות המסים אין קיזוז לאחור. הפסד אינו מקוזז מול רווח או שבח שנוצרו בשנת מס שקדמה לשנת ההפסד.

שורה תחתונה: הפסד הולך קדימה בלבד. שנת המס שבה נוצר ההפסד קובעת מול איזה שבח הוא יקוזז.

ארבעת הכללים האלו מגיעים מחוזר מס הכנסה 10/2025 של רשות המסים. זו עמדת הרשות ולא לשון החוק, והיא מה שפקיד השומה יבדוק.

"נישום שימנע מקיזוז הפסד ההון כאמור, יהיה מנוע מלהעביר את ההפסד לשנים הבאות…" — חוזר מס הכנסה 10/2025, רשות המסים, 27.11.2025

מנגד, לפי אותו חוזר אין חובה לקזז מול הכנסה פטורה, ובכלל זה סכום אינפלציוני פטור.

ועוד כלל אחד, הפעם מהחוק עצמו. מקזזים רק הפסד שאילו היה רווח היה חייב במס. לפי רשות המסים, כשהפטור חלקי מוכר רק החלק היחסי של ההפסד.

שורה תחתונה: 4 הבדיקות נעשות לפני הדיווח. לפי רשות המסים, דוח שנתי נדרש גם לשנת ההפסד וגם לשנת הקיזוז.

מס השבח משולם למיסוי מקרקעין, והקיזוז מגיע ממס הכנסה. לפי חוק מיסוי מקרקעין, מס השבח נחשב מקדמה על חשבון מס ההכנסה, אלא אם המוכר המציא אישור מפקיד השומה שיש להפחית מהשבח סכום בשל קיזוז הפסדים. כך זה נראה לפי המדריך של רשות המסים:

1. 1פונים לפקיד השומה. מי שצבר הפסד הון או הפסד עסקי עד תום שנת המס שקדמה למכירה מבקש אישור על גובה ההפסד ועל סוגו.
2. 2מצרפים את האישור להצהרת המוכר. במדריך משנת 2019 זה טופס 1271/א, חתום בידי פקיד השומה.
3. 3מיסוי מקרקעין מקזז את ההפסד מהשבח ומתאם את המס.

לפי הוראת ביצוע של רשות המסים משנת 2024, הבקשות לאישור הפסדים מטופלות היום במערכת ממוחשבת שמשותפת למס הכנסה ולמיסוי מקרקעין, במקום האישורים הידניים. אפשר גם לדרוש את הקיזוז בדוח השנתי. ומה עם הפסד שנוצר באותה שנת מס שבה נמכר הנכס? גם הוא מקוזז לפי הפקודה, ואת המסלול המעשי מבררים מראש עם רואה החשבון.