Maison en Israël : impôt sur la plus-value et droits à construire

• Le piège caché (article 49Z de la loi sur la fiscalité immobilière) : vendre une maison individuelle qui constitue un « logement unique » n’ouvre pas droit à une exonération automatique. Les droits à construire non utilisés font l’objet d’une ventilation théorique et sont imposés en totalité, dès le premier shekel.
• L’avantage de l’acheteur (décision Nextrand) : tandis que le prix perçu par le vendeur est ventilé et imposé, l’acheteur profite d’une asymétrie en sa faveur en matière de taxe d’acquisition (mas rechisha), puisque la valeur des droits à construire peut être absorbée par les tranches avantageuses du logement unique.
• Les leviers décisifs : gérer activement les constructions irrégulières, isoler, pièces à l’appui, les biens meubles qui en sont réellement (dans les limites posées par l’arrêt France Hotels) et reconstituer les coûts historiques par expertise. Ce sont eux qui font d’une opération ordinaire une opération réussie.

Vendre une maison individuelle n’a rien à voir avec la vente d’un appartement neuf classique acheté auprès d’un promoteur. S’y mêlent le terrain, des droits à construire non utilisés, parfois des constructions irrégulières, parfois un contexte agricole. De la rencontre de ces éléments naît un enchevêtrement fiscal complexe. Il exige une planification rigoureuse, qui articule le droit de l’urbanisme et de la construction avec la loi sur la fiscalité immobilière (plus-value et acquisition) de 1963, ainsi qu’une connaissance fine de la jurisprudence la plus récente. Une analyse préalable, menée avant la signature de tout avant-contrat (zikaron devarim) ou contrat de vente, évite des erreurs qui se chiffrent en millions de shekels.

L’impôt sur la plus-value frappe le gain réel tiré de la vente d’un droit sur un bien immobilier situé en Israël : le prix de vente, diminué du coût d’acquisition historique indexé et des dépenses déductibles. Le principal allègement est l’exonération accordée pour un « logement éligible » qui constitue l’unique logement du vendeur (chapitre 5-1 de la loi), sous des conditions strictes et cumulatives : la construction doit être achevée (un logement resté au stade du gros œuvre, ou encore sur plan, n’y ouvre en principe pas droit) ; le bien doit appartenir à une personne physique, en pleine propriété ou à bail, et non à une société ; enfin, il doit avoir servi principalement à l’habitation pendant au moins les quatre cinquièmes de la période de détention, ou être destiné par nature à l’habitation (cuisine, toilettes, douche et équipements de base).

Depuis l’amendement n° 76 (2014), l’exonération est plafonnée : en 2026, le plafond applicable au logement unique s’établit à 5 008 000 ₪, gelé jusqu’en 2028. La part de la plus-value qui correspond à la fraction du prix située au-delà du plafond est imposée, selon le calcul linéaire favorable lorsque le bien a été acquis avant le 1er janvier 2014 : le vendeur d’une maison de standing paie donc bel et bien l’impôt, même sur son logement unique.

L’article 49Z a pour objet d’empêcher qu’une petite maison serve à faire passer une véritable opération foncière sous le couvert de l’exonération du logement. Il impose une ventilation théorique du prix en deux composantes. D’une part, la partie bâtie, c’est-à-dire la valeur vénale de la maison en l’état, sans aucun droit supplémentaire, conserve tous les allègements prévus pour le logement, y compris l’exonération jusqu’au plafond ou le calcul linéaire favorable. D’autre part, les droits à construire non utilisés, soit la part du prix qui reflète le potentiel d’agrandissement ou de reconstruction, sont détachés du logement, traités comme un « autre droit immobilier » (à l’image d’un terrain nu) et imposés au taux plein de 25 %, sans aucun allègement lié au logement.

Le correctif de la « double exonération » : lorsque la valeur de la maison bâtie reste inférieure à un certain seuil, le vendeur bénéficie d’une exonération supplémentaire, qui s’applique à la part imposable des droits à construire. Cette exonération supplémentaire est égale à la valeur du logement bâti, avec un plancher de 607 000 ₪ qui joue dans tous les cas (même lorsque la maison, délabrée, ne vaut presque rien en elle-même), à condition que le total exonéré (logement et droits) ne dépasse pas 2 428 100 ₪, un plafond que le législateur a récemment gelé. Le plafond de 5 008 000 ₪ des logements de standing régit, lui, la seule partie bâtie. En pratique, cette double exonération ne joue réellement qu’en périphérie ou dans les secteurs où les prix restent modérés. Dans les zones de forte demande (Goush Dan, le Sharon, Jérusalem), une maison individuelle sans le moindre droit à construire dépasse aisément 3 millions de shekels : le plafond de 2,42 millions est absorbé en totalité par la valeur de la maison elle-même, le vendeur ne tire aucun avantage de la double exonération, et la valeur des droits à construire est imposée dès le premier shekel. Deux points pratiques. L’Autorité fiscale ne propose aucun simulateur officiel en ligne qui répartisse le prix entre la maison et les droits : la ventilation repose sur une expertise immobilière, produite à l’appui de la déclaration du vendeur, qui liquide lui-même l’impôt. Et les dépenses historiques se répartissent au prorata entre la part exonérée, le logement, et la part imposable, les droits.

L’article 49B(5) de la loi sur la fiscalité immobilière permet à l’héritier de vendre en exonération un logement éligible reçu en héritage, indépendamment du nombre de logements qu’il possède lui-même, à trois conditions strictes et cumulatives. Premièrement, le vendeur est le conjoint du défunt, son descendant ou le conjoint d’un descendant : un frère ou une sœur qui hérite n’en bénéficie pas. Deuxièmement, le défunt ne possédait, avant son décès, qu’un seul logement ; une quote-part d’un autre logement au-delà de ce que la loi admet suffit à faire tomber l’exonération. Troisièmement, si le défunt avait lui-même vendu le bien de son vivant, il aurait été exonéré. Point critique pour les droits à construire : l’héritier ne peut jamais prétendre à davantage que ce à quoi le défunt aurait lui-même eu droit. Une maison individuelle héritée qui comporte 70 m² de droits à construire non utilisés laisse donc l’héritier redevable de l’impôt au taux plein sur cette part, exactement comme le défunt l’aurait été. Enfin, selon la décision Geva de la commission d’appel (n° 59018-11-21), le plafond du logement de standing s’apprécie par vendeur, et non par logement : lorsque plusieurs héritiers vendent ensemble, chacun peut l’appliquer à sa quote-part, ce qui constitue un levier stratégique.

Prenons un cas concret : une maison de 100 m² bâtis avec permis, 100 m² construits sans permis et 70 m² de droits à construire approuvés par le plan local d’urbanisme (TABA), mais non réalisés. Première question : ce bien peut-il encore être qualifié de « logement éligible » ? Dans l’arrêt Stein (appel civil 1073/20), qui portait sur un local d’environ 55 m² à Tel-Aviv, autorisé en 1945 comme dépôt, garage et chaufferie mais habité pendant des décennies, la Cour suprême a donné raison à l’administration sur le principe : un « logement » est un bien dont l’usage d’habitation est conforme à son statut d’urbanisme et à son permis de construire, et nul ne peut se prévaloir de sa propre turpitude. La Cour a néanmoins rejeté l’appel, à titre d’exception qu’elle a elle-même qualifiée de rare, en raison d’un concours de circonstances inhabituel : un quartier nettement résidentiel, quelque 70 ans d’habitation effective, aucune objection d’aucune autorité pendant tout ce temps, un achat de bonne foi en 1992 taxé comme logement, une taxe municipale (arnona) au tarif d’habitation, et une perspective sérieuse de régularisation de l’usage. La confiance placée dans la qualification retenue par l’Autorité fiscale elle-même a pesé chez certains juges, mais à elle seule elle n’ouvre pas l’exonération. La Cour a aussi relevé, sans trancher, qu’un logement affecté à l’habitation par le plan d’urbanisme et comportant une irrégularité de construction, même importante, resterait en règle générale un logement, parce que ce n’est pas l’irrégularité qui en fait une habitation.

Dans notre exemple : les 100 m² réguliers conservent l’exonération, dans la limite du plafond ; les 100 m² construits sans permis sont valorisés par l’expert immobilier en tenant compte des perspectives de régularisation et d’une décote pour risque ; quant aux 70 m² de droits, ils deviennent l’enjeu stratégique. Un avocat avisé, appuyé par un expert immobilier, soutient que les constructions existantes ont épuisé ces droits, de sorte que la ventilation de l’article 49Z ne devrait pas s’appliquer du tout ; l’Autorité fiscale soutient l’inverse. Ce que l’un gagne, l’autre le perd : tout se joue sur la solidité des rapports d’expertise.

• Démontrer que les droits sont irréalisables : lorsque les droits inscrits ne peuvent pas être réalisés, physiquement ou économiquement, le rapport d’un ingénieur et d’un expert immobilier peut faire échec à la ventilation théorique. Sans droits réalisables, l’article 49Z n’a rien à détacher.
• Séparer les biens meubles (arrêt France Hotels, appel civil 2587/12) : dans les maisons de standing, le prix comprend souvent un mobilier coûteux (meubles, lustres et luminaires, tapis, équipements domotiques non intégrés). Tout inclure dans le contrat de vente gonfle la valeur immobilière retenue pour l’impôt sur la plus-value et pour la taxe d’acquisition ; ce qui est réellement meuble peut donc être valorisé à part. Mais la limite est stricte. Dans l’affaire France Hotels, l’acquéreur d’un hôtel à Jérusalem voulait retirer de la valeur immobilière les installations de climatisation et d’électricité et les ascenseurs, au motif qu’elles étaient démontables ; la Cour suprême a refusé la ventilation, avec dépens. Le critère principal est celui de l’intention : l’élément a-t-il été fixé à demeure dès l’origine ? Les critères complémentaires : peut-on le détacher sans dommage réel, perd-il sa valeur et son identité une fois détaché, l’immeuble perd-il les siennes sans lui, et le simple bon sens. Le « critère de la vis » (ce qui se dévisse serait meuble) a été expressément rejeté comme critère unique. Placards de cuisine, volets, robinetterie, chauffage, prises et portes font partie du logement ; meubles, tapis, tableaux et luminaires n’en font pas partie. Le premier épisode de la même affaire (appel civil 2330/04) s’était lui aussi conclu contre la ventilation : un achat du gros œuvre et un contrat d’achèvement signés le même jour ont été traités comme une seule vente d’hôtel achevé pour la taxe d’acquisition. Quiconque sépare des biens meubles doit pouvoir justifier de vrais meubles, à de vrais prix, pièces à l’appui.
• Reconstituer les coûts historiques par expertise : les factures de travaux vieilles de plusieurs décennies ont rarement été conservées. La jurisprudence des commissions d’appel admet comme preuve la reconstitution, par un expert immobilier, des coûts historiques de construction et d’amélioration ; la base déductible s’élargit d’autant et la plus-value imposable diminue.
• La « triple ventilation » des exploitations agricoles (nahalot) : selon la commission d’appel (n° 7562-09-23), une ventilation physique isole d’abord une parcelle d’habitation de taille raisonnable, puis la ventilation théorique de l’article 49Z s’applique à l’intérieur de cette parcelle ; le reste est imposé comme terre agricole nue.

Selon que la maison est détenue en pleine propriété ou prise à bail auprès de l’État, par l’intermédiaire de l’Autorité foncière d’Israël (RMI), l’économie de l’opération change du tout au tout. Lorsque le bail n’a pas été capitalisé (redevances non réglées d’avance), la vente peut donner lieu à une redevance d’agrément (dmei haskama) pouvant atteindre 33 % de la hausse de valeur. L’arrêt Aviv de la Cour suprême (appel civil 7937/04) permet de déduire cette redevance dans le calcul de l’impôt sur la plus-value, mais seulement au prorata de la part imposable du prix de vente. La commission d’appel avait admis la déduction intégrale, au motif que sans l’accord de l’Autorité foncière la vente n’aurait pas eu lieu ; la Cour suprême a écarté ce raisonnement. La redevance a été payée pour le bien tout entier et l’exonération n’en couvre qu’une partie : seule la fraction correspondante se déduit. Le vendeur qui soutient qu’une part plus importante de la redevance se rapporte à la partie imposable (le terrain plutôt que la maison) doit prouver cette affectation ; la Cour a laissé la question ouverte, et les vendeurs de l’affaire Aviv ne l’ont pas démontrée. Une déduction au prorata allège encore l’impôt, mais elle ne porte pas sur la totalité de la redevance.

L’acheteur subit-il la ventilation théorique imposée au vendeur ? La réponse est non. Dans la décision Nextrand (commission d’appel, n° 52028-10-17), il a été jugé qu’il n’existe aucune ventilation théorique en matière de taxe d’acquisition : l’acheteur acquiert le bien comme un tout, qualifié selon sa nature réelle, celle d’une maison d’habitation. La décision est très favorable aux acquéreurs d’un logement unique et à ceux qui changent de logement : sur une maison de 6 millions de shekels dont la moitié de la valeur tient aux droits à construire, la totalité du prix relève des tranches favorables du logement unique. Concrètement, l’acheteur est totalement exonéré de taxe d’acquisition jusqu’à la première tranche (environ 1,97 million de shekels, montant actualisé pour 2026), puis n’acquitte que des taux marginaux modestes sur le solde, alors même que la moitié de la valeur tient aux droits à construire. Le principe profite aussi aux investisseurs, ainsi qu’aux olim (nouveaux immigrants), dont les taux préférentiels de taxe d’acquisition s’appliquent alors à l’ensemble du prix.

• La taxe communale de valorisation (heitel hachbaha) et l’exonération des 140 m² : à la différence de l’impôt sur la plus-value, perçu par l’État, cette taxe est prélevée par la commission locale d’urbanisme, au taux de 50 % de la hausse de valeur créée par un plan d’urbanisme, une dérogation ou un changement d’usage. L’exonération bien connue est la suivante : celui qui construit ou agrandit un logement pour y habiter, ou pour y loger un proche, ne paie pas la taxe au stade du permis tant que la surface totale du logement après travaux ne dépasse pas 140 m² ; au-delà, une taxe proportionnelle est due sur la surface excédentaire. À la vente, le logement n’est pas soumis à la taxe si le propriétaire ou un proche l’a habité pendant au moins 4 ans à compter de la fin des travaux. Le contrat doit préciser qui en supporte la charge, et le prix doit en tenir compte.
• Constructions irrégulières et banque prêteuse : lorsque l’expert immobilier mandaté par la banque relève des irrégularités importantes, il applique des décotes sévères, à hauteur des coûts de démolition et de régularisation. La valeur du bien retenue en garantie diminue, le montant du prêt accordé aussi, et parfois l’opération tout entière s’effondre. La parade : une transparence complète et des protections inscrites dans le contrat.
• Le risque de requalification commerciale : diviser une maison individuelle de façon agressive en plusieurs logements locatifs peut conduire l’inspecteur des impôts à lui retirer son caractère d’habitation et à l’imposer comme une activité commerciale productrice de revenus, ce qui entraîne la perte de tous les allègements liés au logement, l’application du taux plein, voire des sanctions.

Les droits à construire d’une maison individuelle sont fixés par son plan d’urbanisme. Notre guide explique comment modifier un plan d’urbanisme en Israël.

La fiscalité des maisons individuelles est le terrain le plus riche et le plus complexe de l’immobilier israélien. Le public y voit une vente ordinaire ; la réalité juridique des droits à construire, des constructions irrégulières, des successions et des baux de l’Autorité foncière exige une véritable architecture juridique et fiscale. Mettre en place les bons mécanismes, de la démonstration que les droits sont irréalisables à la déduction au prorata de la redevance d’agrément, en passant par la ventilation des biens meubles et l’asymétrie de la taxe d’acquisition : voilà où se joue le résultat net de l’opération. Vous êtes propriétaire et vous décidez. Notre devise est simple : le projet, c’est vous.